01 引言——本文写作背景

持有由香港、新加坡、英属根西岛、马恩岛等离岸地区保险公司发行的外币投资连结型人寿保险的在日外国人及回国日本人，在实务咨询中并不少见。这类产品多通过独立财务顾问（IFA）销售，签约满10～15年后考虑解约的情况也日益增多。

此时经常成为问题的是解约时在日本的税务处理。销售该产品的IFA大多不具备提供税务建议的立场，投保人往往在对解约后的日本课税关系缺乏充分了解的情况下就需要做出决策。此外，外币产品特有的日元折算过程对纳税所得的影响，往往比投保人本人想象的更大，事前是否理解这一点将大大左右到手金额的预期。

本文将依据相关法令、通达及国税厅的见解，系统整理此类离岸投资连结型人寿保险解约时在日本的税务处理。目标读者包括该类产品的持有人本人及其家属、雇用外籍员工的人事负责人，以及处理类似案例的顾问。

02 适用产品的特征

本文所讨论的产品具有以下特征。为方便起见，本文统称其为”离岸投资连结型人寿保险”或”投资连动型外币人寿保险”，但具体产品名称因合同而异。

这类产品在形式上属于人寿保险合同，但实质上更接近于由投保人自行承担投资风险的投资连结账户。这与日本国内寿险公司销售的日元计价变额保险（变额终身寿险、变额个人年金等）在产品设计渊源、监管、销售渠道及风险特征上均存在较大差异。

销售渠道方面，绝大多数通过设有东京、横滨、大阪等据点的独立财务顾问（IFA）进行。由于佣金结构的原因，签约初期数年至10年左右通常会设定较重的解约扣费（surrender charge），事实上以长期持有为前提设计。

※ 本文旨在梳理税务层面的论点，不涉及保险招揽监管或投资建议。在日本境内招揽海外保险涉及保险业法上的监管，属于另一层面的问题。

03 结论——解约金按”一次性所得”处理

在全部解约这类离岸投资连结型人寿保险、且投保人・被保险人・受益人均为同一人的常见情形下，解约返还金将作为一次性所得（所得税法第34条）处理。

需注意的是，特别扣除50万日元为按年计算，若当年内还存在其他一次性所得（如其他人寿保险的解约返还金等），需与之合并后再扣除50万日元。

一次性所得的双重优惠：由于有50万日元特别扣除及1/2课税，实际税负率通常优于综合课税。例如即便是边际税率处于50%区间的纳税人，一次性所得的实际税负率大多也能控制在20%出头。

但需注意：对于外币计价产品而言，由于日元折算过程，课税对象金额往往会比想象中膨胀（详见第05章），实额基础上的税负绝非轻微。

04 法律依据整理——为何构成一次性所得

以下依据条文及通达，梳理该处理被认定为一次性所得的法律依据。

所得税法第34条第1项——一次性所得的定义

人寿保险的解约返还金，是基于保险合同这一一次性法律行为所产生的临时性收入，既非劳务对价，也非资产转让对价，因此符合该定义。

所得税法施行令第183条——”外国人寿保险公司等”的适用范围

所得税法施行令第183条第2项对基于人寿保险合同等的一次性给付所对应一次性所得金额的计算作出规定。该条第3项第1号イ所定义的”人寿保险合同等”，包括”保险业法第2条第3项规定的人寿保险公司，或同条第8项规定的外国人寿保险公司等所缔结的保险合同”。

论点：保险业法第2条第8项所称”外国人寿保险公司等”，是指依据保险业法第185条第1项在日本取得营业执照的外国保险业者。因此，仅在根西、马恩岛、香港、新加坡等地持有当地人寿保险业牌照，从条文字面而言并不当然构成所令第183条第3项第1号イ所指对象。

实务上，相关合同是否符合该号所称”人寿保险合同”，需要就发行方的法律地位与合同内容逐案确认。同类离岸产品的解约之所以普遍按一次性所得申报，其背景在于：只要该合同具备人寿保险合同的契约性质（存在身故保障条款、发行方持有保险业牌照），便适用将其纳入所令第183条范畴处理的实务解释，这一做法已成为惯例。

所得税基本通达34-1(4)

国税厅所得税基本通达34-1(4)明确规定：”施行令第183条第2项所规定的基于人寿保险合同等的一次性给付，属于一次性所得”。由此，包括解约返还金在内的基于人寿保险合同等的一次性给付，在通达层面已确认按一次性所得处理。

已缴保费的扣除——最高裁判所平成24年1月13日判决

所令第183条第2项第2号规定：”该人寿保险合同等所对应的保费或会费总额，应计入该年度一次性所得金额计算中的支出金额”。

但根据最高裁判所平成24年1月13日判决（民集66卷1号1页），所法第34条第2项所称”为取得收入而支出的金额”被限定解释为仅限于取得该收入之人自行负担的保费。据此，所基通34-4对可扣除保费的范围整理为：①领取该一次性给付之人自行支出的保费，以及②由他人支出但可认定系受益人自行负担并支出的保费。

就本文所设想的情形而言：由于本人同时兼任投保人・被保险人・保费负担人・受益人，扣除要件可顺利满足。

05 最大盲点——日元折算对纳税所得的影响

以下是本文最重要的部分。在外币产品解约的税务处理中，日元折算过程所带来的影响在实务上极为重大，但投保人本人事先充分理解这一点的情况并不多见。

日元折算规则的法律依据

所得税法第57条之3第1项就外币交易的折算作出如下规定：

所得税法第57条之3第1项：居民进行外币计价交易（……）时，该外币交易金额的日元折算额，应按照进行该外币交易时的外汇买卖行情折算后的金额，计算其各年度各类所得的金额。

而所得税基本通达57の3-2规定，原则上应采用”交易日当日客户即期电汇卖出价与买入价的中间价（TTM）“（对于业务相关所得，在以持续适用为条件的情况下存在特例）。

汇兑差益被”包含”在所得区分之中

要点在于：外币交易所产生的汇兑损益，会被纳入该交易所产生的所得区分之中。国税厅税务大学校论丛第105号《关于外币计价人寿保险合同课税方式的研究》对此整理如下：

税务大学校论丛第105号：外币交易的折算，依据所得税法第57条之3的规定，仅在外币交易发生时进行折算，其结果是，汇兑损益将被包含在该交易所产生的所得区分之中。
※该文献为税务大学校研究部的研究论文，虽非法令解释通达，但作为国税职员撰写的公开研究资料，具有较高参考价值。

外币人寿保险解约中的折算处理

两者之间的差额（包含汇率波动部分）将整体作为一次性所得予以确认。
※ 不存在仅将汇兑差益部分单独切分、另按杂项所得课税的处理方式。

日元贬值局面下会发生什么

这种”内含汇兑差益”的结构之所以成为实务盲点，是因为在日元长期贬值的局面下影响尤为显著。例如，某投保人于2013年左右开始以美元计价缴纳保费，可作如下考察：

十几年间，日元兑美元贬值约四到六成。

为何日元计价的纳税所得会膨胀

• 已缴保费（日元折算）：按各次缴费时相对日元升值的汇率折算 → 以日元计价评估金额较小
• 解约返还金（日元折算）：按当前日元贬值的汇率折算 → 以日元计价评估金额较大

即便以美元计价看待的投资损益幅度不大，也会出现以日元计价看待的”收益”大幅膨胀的现象。假设美元计价的解约收益仅为已缴本金的10%～15%左右，日元折算后的课税对象金额达到其数倍的情况也并不罕见。

对投保人而言，这一点必须在做出解约决策之前充分认识到。”明明投资表现并不理想，在日本却要缴纳大额税款”这一结果，是外币产品解约过程中结构性容易出现的现象，而IFA的说明中通常不会包含这一点。

具体税负金额将因以下因素而大幅变动：过去的缴费记录（各次缴费日期与外币金额）、各缴费日当时的汇率、解约日（领取日）当时的汇率，以及与投保人其他所得合并后的边际税率。要进行准确测算，需要向保险公司取得缴费记录（payment history），并按各缴费日的汇率逐笔进行日元折算。

06 税务调查与争议风险整理

关于离岸投资连结型保险的解约，以下整理理论上可能被提出的争议空间。以下各点在实务上均评估为可以应对，但仍有必要作为论点予以认知。

论点1：一次性所得 vs 杂项所得的区分

由于身故保障仅为账户价值的101%左右，理论上可能存在”实质上属于投资商品，不应作为人寿保险合同处理”，从而应改按杂项所得课税的主张。

应对依据：所令第183条并未就保障倍率设定要件规定。实务上，只要标注为”Life Insurance Policy”且由持有保险业牌照的机构发行，按一次性所得申报的处理已广泛确立为惯例。

论点2：汇兑差益的切分

理论上也可能存在应将汇兑差益部分从一次性所得中单独切分、另按杂项所得课税的主张。

应对依据：税务大学校论丛第105号已整理为”汇兑损益应包含在该交易所产生的所得区分之中”。从所法第57条之3及所基通57の3-2的解释来看，单独切分课税的空间也较为有限。

防御策略——完善辅助资料

综上，按一次性所得申报是有一定论据支撑的处理方式。但另一方面，在离岸人寿保险这一领域，直接处理本文所述类型的确立公开裁决案例、判例较为匮乏，因此在申报时准备以下辅助资料，有助于为将来可能的争议做好准备：

将上述资料在确定申告时作为补充资料留存（或随附提交），有助于在税务调查时进行顺畅说明。

相关税务论点还请一并留意：国外财产调书・财产债务调书的提交义务；非永住者课税的适用范围（汇款课税）；CRS（共同申报准则）下的信息交换。

07 不适用的课税方式——金融类似商品课税

为慎重起见，本章介绍另一种课税方式——金融类似商品课税（20.315%源泉分离课税）。所得税法第174条第8号及其施行令第298条规定，对于特定保险合同产生的差益，适用20.315%的源泉分离课税。

金融类似商品课税的适用条件（综合判定）

• 属于趸缴（或与之相当的缴付方式，所令第298条第5项、所基通174-5）
• 保险期间在5年以内，或自签约日起5年以内解约
• 符合保障倍率要件（所令第298条第6项、所基通174-6）等

注意：并非”因为是regular premium定期缴付就自动排除适用”。若在签约后1年内缴纳保费总额的50%以上，或2年内缴纳75%以上，则可能被认定为”与趸缴相当的缴付方式”（所基通174-5）。

但本文所设想的10～15年长期持有、且以通常的月缴・季缴等定期方式缴纳保费的多数合同，并不符合上述条件，因此不适用金融类似商品课税。个别合同是否符合仍需另行确认。

结论：通常情形下适用的课税方式是按一次性所得进行综合课税。虽然也偶见海外IFA给出”类似资本利得课税、约20%源泉课税”的说明案例，但这并不适用于本文所设想的典型情形。

08 解约金收款货币与后续论点

在领取解约金时，货币选择上也存在若干需要留意之处。

情形A：以美元原状领取（或继续以美元持有运作）

离岸保险的解约金原则上会以合同货币（多为美元）汇入海外账户或日本境内的外币存款账户。一次性所得的计算本身以领取日的汇率确定。但若领取后继续以美元持有，日后进行兑换为日元、兑换为其他货币，或用外币购置其他资产等操作时，届时可能会重新确认汇兑损益（按杂项所得处理，依据所基通57の3-2等）。

情形B：立即兑换为日元

若领取解约金后立即兑换为日元，上述后续的杂项所得论点实质上不会发生。

※ 若仅是将同一货币的存款转存至另一同货币存款账户，通常不会因此立即确认汇兑差益。汇兑损益的确认时点因具体行为方式而异，解约后的资金调动需逐案确认。

日元贬值局面下的货币选择判断

在当前这样的日元贬值局面下，解约后继续以美元持有虽然存在”若日元进一步贬值、日元计价的账面收益将增加”的预期，但同时也需要考虑到，该账面收益在未来兑换为日元时将按杂项所得进行综合课税（边际税率最高55%）。货币选择的判断不应仅从税务角度出发，而应在整体投资策略中一并考量。

09 申报实务注意事项

尽早取得所需资料

完成解约手续后，为进行税务计算与申报，需要向保险公司（或通过IFA）取得以下资料：

其中Premium Payment History在合同期限较长时，保险公司出具可能需要一定时间，建议在决定解约阶段即尽早提出申请。

国外财产调书的提交义务

在解约之前，该保险合同即属于”国外财产”。12月31日时点国外财产合计金额超过5000万日元的居民（非永住者除外），须在次年6月30日前向税务署提交国外财产调书。

关于评估金额，国税厅《国外财产调书制度相关Q&A》指出，对于在日本境内未设营业机构的外国人寿保险公司所签订的人寿保险合同，可以将假设在该年12月31日解约时的解约返还金金额作为价额，不予深究。

财产债务调书：若符合退职所得以外的各类所得合计超过2000万日元且财产合计3亿日元以上（或国外转出特例对象财产1亿日元以上），或财产合计10亿日元以上等条件，则负有提交财产债务调书的义务。高收入人群还需一并留意此项。

CRS信息交换

根西、马恩岛、香港、新加坡、百慕大等离岸金融中心，均为共同申报准则（CRS）的参加国家或地区。信息交换流程为：保险公司（所在国）→ 所在国税务主管当局 → 日本税务主管当局，依据税收协定等进行自动信息交换。

实务基本立场：若合同符合报告对象条件，该合同相关信息有可能被共享至日本税务主管当局。对于海外保险的存在及解约事实，不应以未申报为前提采取应对，准确申报并提交相关调书不可或缺。

10 总结与本所支持范围

本文要点回顾

• 解约返还金按一次性所得处理（所法第34条、所令第183条第2项・第3项）
• 计算公式为（日元折算后领取金额 − 日元折算后已缴总额 − 50万日元）× 1/2，特别扣除50万日元为按年计算
• 虽有50万日元扣除及1/2课税的优惠，但由于外币计价而经日元折算，课税对象金额在实额基础上会膨胀是最需留意之处
• 一次性所得与杂项所得的区分、汇兑差益切分等理论论点虽然存在，但按现行法令及公开资料来看，采用一次性所得处理具有实务上的依据
• 金融类似商品课税（20.315%源泉分离）通常不适用于长期定期缴付的多数合同
• 申报时宜完善缴费记录、日元折算计算明细、保险单等辅助资料
• 国外财产调书、财产债务调书、CRS信息交换等合规层面的应对也需一并进行

ESPERANZA CONSULTING GROUP 针对外币计价海外人寿保险解约所涉及的日本税务处理，提供从测算到申报、税务调查应对的一体化支持，服务范围包括：税务影响测算（日元折算基础上的课税所得・税额事前预估）、缴费记录日元折算计算（各缴费日适用汇率的核定与计算明细制作）、确定申告文件制作（按一次性所得区分的适当申报与提交代理）、各类调书制作（国外财产调书・财产债务调书的提交代理），以及税务调查应对支持（依据资料的完善与当局沟通支持）。